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Conversione del premio di risultato in fringe benefit: alcuni chiarimenti dalla Agenzia delle Entrate (Circolare 5/E del 29 marzo 2018)

Autore: Giada Benincasa
Bio: ADAPT Fellow - Scuola di dottorato in Formazione della persona e mercato del lavoro (Università degli studi di Bergamo)

Con la Circolare 5/E del 29 marzo 2018, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti normativi sulle disposizioni introdotte in materia di welfare aziendale e premi di risultato nel biennio 2017-2018, dedicando il secondo capitolo alla “Conversione del premio di risultato con beni e servizi di cui all’art. 51”.

Il legislatore, con l’introduzione del co. 160, lett. b) e c) della legge di Bilancio 2017 ha voluto estendere anche al co. 4 dell’art. 51 del TUIR (i cd. fringe benefit), l’ambito di applicazione dell’art. 1, co. 184 della legge di Stabilità 2016, che già riconosceva ai lavoratori la possibilità di sostituire il premio di risultato con somme e valori di cui all’art. 51 co. 2 e 3, del TUIR (a condizione che tale facoltà sia prevista dalla contrattazione collettiva di secondo livello), permettendo dunque la welfarizzazione del premio di risultato attraverso tutte le misure di cui ai commi 2, 3 e 4 dell’articolo 51 del TUIR.

La circolare in oggetto ha inteso chiarire, nel primo paragrafo del secondo capitolo, il trattamento fiscale dei benefit di cui al co. 4, art. 51 del TUIR (quali veicoli aziendali, concessione prestiti, alloggio, viaggi ai dipendenti del settore ferroviario), goduti in sostituzione del premio di risultato.

Il citato co. 184 prevede infatti che i menzionati benefit “concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente secondo le regolo ivi previste”. Questa formulazione permette di escludere l’assoggettamento a tassazione ordinaria in base al valore c.d. normale dei benefit elencati nel co. 4, art. 51 del TUIR, che avviene invece secondo le regole previste dallo stesso comma 4. Vale la pena ricordare, che, invece, le misure di cui ai commi 2 e 3 non formano reddito, stante il rispetto delle condizioni previste dagli stessi commi.

Come specificato nella circolare 5/E, tale intervento normativo può essere inquadrato, sotto il profilo sistematico, come completamento del principio introdotto dalla legge di Stabilità 2016: il legislatore, infatti, ha voluto dare piena attuazione al criterio di fungibilità tra erogazione monetaria dei premi di risultato agevolabili ed erogazioni degli stessi premi sotto forma dei benefit in natura, i quali mantengono il loro regime di tassazione in tutte le ipotesi previste dall’art. 51 del TUIR.

Certamente possiamo già evidenziare alcune differenze che residuano tra il regime previsto per i co. 2 e 3 e quello per il co. 4 dell’art. richiamato: oltre ad un trattamento fiscale e contributivo di minor favore riservato ai cd. fringe benefit, questi sembrano essere destinati a rimanere meno funzionali nella sostituzione del premio di risultato in ragione del loro costo e della loro esclusività.

Entrando nel merito, la circolare 5/E affronta il tema del trattamento fiscale in caso di sostituzione del premio di risultato con la concessione dei seguenti benefit: veicoli aziendali, prestiti, locazione, uso o comodato di fabbricati, viaggi ai dipendenti del settore ferroviario.

Sostituzione del premio di risultato con la concessione di veicoli aziendali (lett. a), co. 4, art. 51 del TUIR)

La concessione in uso promiscuo di autoveicoli, motocicli e ciclomotori, concorre alla formazione del reddito di lavoro dipendente per il 30% dell’importo (corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15 mila Km).
In questo caso viene prevista la possibilità di welfarizzare il premio di risultato, ma in ogni caso risulta tassabile il 30% dell’importo come indicato sopra.

Sostituzione del premio di risultato con la concessione di prestiti (lett. b), co. 4, art. 51 del TUIR)

La concessione di prestiti concorre alla formazione del reddito di lavoro dipendente per il 50% dell’ammontare risultante dalla differenza tra interessi calcolati al tasso ufficiale di sconto al 31 dicembre di ogni anno e gli interessi rimasti a carico del dipendente calcolati al tasso applicato dalla banca. Lo stesso meccanismo interviene anche nel caso di conversione del premio di risultato con la sola variante che la differenza tra gli interessi al tasso ufficiale di riferimento e gli interessi rimasti a carico del dipendente deve essere al netto del contributo erogato dall’azienda in sostituzione del premio di risultato. La circolare oggetto di analisi specifica che tale regime si applica sia nell’ipotesi in cui si verifica un pagamento diretto dalla azienda alla banca, sia nel caso in cui il datore di lavoro effettui un accredito sul conto corrente del dipendente di un valore uguale alle spese sostenute dal lavoratore a copertura di una quota degli interessi maturati (purché ci sia un collegamento immediato e univoco tra l’erogazione aziendale e il pagamento degli interessi del mutuo). Si tratta indubbiamente di una disposizione molto interessante per aziende e lavoratori. Come si legge infatti in E. Massagli, Le novità (e le mancanze) della Circolare 5/E sul welfare aziendale  in molti piani di welfare predisposti nelle aziende, spesso, il co. 4 “è declinato nella opzione di <rimborso degli interessi passivi sul mutuo> (e talvolta anche sui prestiti personali)”.

Sostituzione del premio di risultato con la concessione in locazione, uso o comodato di fabbricati (lett. c), co. 4, art. 51 del TUIR)

Per quanto concerne la concessione in locazione, uso o comodato di fabbricati al lavoratore rileva quale reddito da lavoro dipendente non l’intero canone di locazione, ma la rendita catastale al netto di quanto corrisposto dal dipendente. In caso di godimento di questo benefit in sostituzione del premio di risultato, risulterà pertanto tassabile la differenza tra la rendita catastale del fabbricato, aumentata di tutte le spese inerenti al fabbricato stesso, e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato stesso (salvo i fabbricati dati in concessione all’obbligo di dimorare nell’alloggio stesso, per i quali è tassabile il 30% della predetta differenza).

Sostituzione del premio di risultato con la concessione gratuita di viaggi ai dipendenti del settore ferroviario (lett. c-bis), co. 4, art. 51 del TUIR)

La concessione gratuita dei viaggi ai lavoratori del settore ferroviario genera reddito di lavoro dipendente per un “…importo corrispondente all’introito medio per passeggero/chilometro, desunto dal Conto nazionale dei trasporti e stabilito con decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti, per una percorrenza media convenzionale, riferita complessivamente ai soggetti di cui al comma 3, di 2.600 chilometri. Il decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti è emanato entro il 31 dicembre di ogni anno ed ha effetto dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data della sua emanazione.” In caso di premio di risultato welfarizzato attraverso tale benefit, rileva quale reddito di lavoro dipendente non l’intero valore del servizio di trasporto, ma il relativo valore determinato forfetariamente al netto di quanto corrisposto dal dipendente, dunque risulterà tassabile l’importo corrispondente all’introito medio per passeggero/kilometro per una percorrenza media di 2600 Km.

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